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管帐实务题目-管帐报表
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管帐实务题目(五)--管帐报表


    一、股份制改制j9九游会改制当期管帐报表体例的管帐制度基准

  j9九游会股份制改制大概上市公司拟举行的收买,依照现行证券法例的划定,需延聘具有从
事证券商业资历的管帐师事件所举行审计,并在此底子上实行评价。这就引申出五个题目:

  1.评价审计的管帐制度基准题目。假如原j9九游会或被收买j9九游会不是有限公司[yǒu xiàn gōng sī],那么审
计的管帐制度基准应是该j9九游会原实行的管帐制度,照旧以后拟实行的《j9九游会管帐制度》。不
同的管帐制度基准将会招致差别的净资产后果。j9九游会以为,审计的管帐制度基准是与委托评
估审计的差别目标相配套的。在改制j9九游会或被收买j9九游会评价审计中,应依照拟设立股份有限
公司或收买j9九游会实行的管帐制度作为管帐制度基准,重新厘定其财政情况和净资产,以便于
改制j9九游会或收买j9九游会举行相干的经济决议计划。

  2.调账题目。股份制改制j9九游会的评价后果能否调账,除国有j9九游会外均触及谋划业绩能否
可以一连盘算的题目。依据财务部印发的《关于有限公司[yǒu xiàn gōng sī]有关管帐题目解答》财会
[1998]16号的划定,公司购置其他j9九游会的所有股权时,被购置j9九游会保存法人资历的,被购置
j9九游会该当依照评价确认的代价调账,被购置j9九游会丢失法人资历的,公司应按被购置j9九游会评价
确认后的代价入账。公司购置其他j9九游会的局部股权时,被购置j9九游会的账面代价应坚持稳定。

  3.调账工夫及肇始时点。关于股份制改组后的资产评价调账,存在四个日期(时点):
评价基准日、卖力国有资产办理的主管部分考核日、投资日以及有限公司[yǒu xiàn gōng sī]建立日。毕竟
应确定哪个日期为评价调账日或建账日(以下简称“调账日”)?我国有关法例、制度并未
有明白划定。

  评价基准日是一个选定的日期。由于股份制改组所需举行的资产评价、评价考核、报批
手续等一系列运动不行能在统一时点完成,故必要选定一个时点,即确定评价基准日。但评
估基准日确实定并不表现资产占据单元已于该时点将资产投入了有限公司[yǒu xiàn gōng sī]。由于股份有
限公司尚未建立,确定评价基准日并举行评价,仅是投资运动的后期事情,投资运动并未完
成,故不该确定为调账日。卖力国有资产办理的主管部分对资产评价后果的考核,是其代表
当局对上述评价后果举行的监控运动。关于不触及产权变化的评价事变,如国度一致划定的
清产核资等,至国有资产办理部分考核日,即可以为完成了必要评价的事变,并以该日作为
评价调账日。但若评价事变触及产权变化,则存在该项产权变化可否终极完成的题目,若不
能完成,已举行的评价及其考核事情即得到意义,更谈不上调账了。投资日也因股份有限公
司尚未建立,各出资人投资日各别,投资日建账尚存在不确定要素。以是,对股份制改组这
一触及产权变化的事变中的评价后果,应于股份制改组完成时,即有限公司[yǒu xiàn gōng sī]建立日,进
行账务调解或创建新账。

  4.评价基准日至公司建立日之间完成利润的归属题目。从公道性上讲,这局部利润应属
原股东一切,原股东可依照出资工夫公道分派。但依照中国证监会刊行部的发起,比力倡议
这局部利润归新老股东共享,以便于实践操纵。

  5.评价增值的两种管帐处置。关于改组为有限公司[yǒu xiàn gōng sī]时产生的资产评价增值,依照目
前划定,在响应调账当前,应区分以下状况举行管帐处置:

  (1)假如公司对评价的资产在举行计提折旧、利用或摊销时,是按评价确认后的代价
举行的,则应将按划定评价增值将来应交的所得税计入“递延税款”贷方,差额记入“资源
公积”。在按划定对评价资产计提折旧、利用或摊销时,或按划定的限期结转计入应征税所
得额时,其应交的所得税,借记“递延税款”,贷记“应交税金--应交所得税”。

  (2)如公司在计提折旧时,仍按原账面原价计提,则评价增值局部不必要盘算将来应
交的所得税,应所有计入资源公积。

  二、比例兼并法兼并管帐报表

  《j9九游会管帐制度》第158条划定,j9九游会在体例兼并管帐报表时,该当将配合j9九游会兼并在
内,并依照比例兼并办法对配合j9九游会的资产、欠债、支出、用度、利润等予以兼并。这里所
讲的配合j9九游会,是指两边或多方从事某项配合控制的经济运动,包罗配合控制的谋划、配合
控制的资产和配合控制的实体,由条约商定创建配合控制。在兼并管帐报表中,公司该当采
用比例兼并法对配合j9九游会的资产、欠债、收益和用度的份额与兼并管帐报表中的相反或相似
项目逐项兼并;另一种办法是在兼并管帐报表中单列项目反应其所占配合j9九游会的资产、负
债、收益和用度的份额。比方,将其所占配合j9九游会活动资产的份额作为兼并报表活动资产的
一局部独自反应,将其所占配合j9九游会牢固资产的份额作为兼并报表划定资产的一局部独自反
映。两种陈诉方法的后果,所反应的兼并净利润以及资产、欠债、一切者权柄、支出和用度
各大类金额是完全相反的。这里必要讨论是,怎样了解配合控制的寄义。

  三、兼并工具的几个特别题目

  财务部印发的《兼并管帐报表暂行划定》财会字[1995]11号中划定,兼并报表的兼并对
象有二:一是母公司拥有其过对折以上权柄性资源的被投资j9九游会;二是其他被母公司所控制
的j9九游会。这里存在逻辑上的悖论,即母公司拥有其过对折以上权柄性资源,但未被母公司
所控制的j9九游会是兼并呢照旧分歧并?

  在实务事情中,另有以下几种情况是j9九游会常常遇见的,值得讨论:

  1.子公司为全资子公司。全资子公司是作为母公司的一局部,照旧作为兼并工具?众所
周知,全资子公司是游离于《公法律》之外的一种公司制j9九游会。从执法情势上看,该当作为
兼并工具,由于全资子公司终究独立于母公司,是两个差别的执法主体;从本质上看,全资
子公司与分公司并无本质区别,兼并之后没有多数股东权柄,也无多数股东损益,与兼并报
表的特征好像存在抵牾。j9九游会以为,全资子公司该当作为兼并工具处置为妥。

  2.年度两头分公司改制为子公司。分公司年度两头举行改制成为子公司(不是全资子公
司),兼并报表的期初数不该调解,即母公司期初仍包罗该分公司,以维护报表的真实性。
年度时该分公司变为子公司,该当作为兼并工具,从母公司报表中划出去,参加期末兼并报
表。子公司在年度两头整理的,期初兼并报表范畴稳定,期末兼并报表范畴则不包罗该子公
司。

  3.子公司为承包谋划j9九游会,子公司为租赁谋划j9九游会,以及子公司为委托谋划j9九游会。这三
类j9九游会在承包谋划期、租赁谋划期或受托谋划期内,由于j9九游会的危害和人为已转移给对方,
响应地其谋划和财政决议计划也由对方实行控制,因而在体例兼并管帐报表时,母公司应将拥有
50%以上权柄性资源的上述三类j9九游会扫除在兼并范畴之外。对此,j9九游会在管帐报表附注兼并
管帐报表政策中予以细致表露。

  四、兼并报表范畴产生变革,报表年头数调解题目

  依据财务部印发的《有限公司[yǒu xiàn gōng sī]管帐制度有关管帐处置题目增补划定题目解答》财会
字[1999]49号,原包罗在兼并范畴内的子公司因状况变革(如出售、减持股份等)而不再包
括在1999年度兼并管帐报表兼并范畴内的,在体例1999年度兼并管帐报表时,该当调解1999
年度兼并管帐报表的年头数,行将原归入兼并管帐报表的子公司的有关数据从年头数中扣
除。因而,不触及因兼并范畴变革而接纳追溯调解法的题目。原未包罗在兼并范畴内的子公
司,因增长投资比例等缘故原由而归入1999年度兼并管帐报表兼并范畴内的,应依据其子公司按
增补划定举行追溯调解后的管帐报表作为体例兼并管帐报表的底子,并调解1999年度兼并会
计报表的年头数。1999年度新购入并归入兼并管帐报表兼并范畴内的子公司,该当将该子公
司按增补划定举行追溯调解后的管帐报表作为体例兼并管帐报表的底子,但不必要调解1999
年度兼并管帐报表的年头数。

  文件中划定的三种处置办法的实际根据是差别的。第一和第二种情况,即增减所持股份
变革而惹起的期末兼并管帐报表范畴变革,要对报表期初数作同口径调解,考究的是报表的
可比性,把报表的真实性放在第二位;第三种情况,即新购兼并惹起的期末兼并管帐报表范
围变革,要对报表期初数不作同口径调解,考究的是报表的真实性,把报表的可比性放在第
二位。j9九游会以为,不管何种情况惹起兼并报表范畴变革,报表期初数均应该依照真实性准绳
体例,并在报表附注中作得当表露。离开真实性,可比性将得到意义。

  五、子公司为外商投资j9九游会,其职工嘉奖及福利基金在兼并报表怎样反应

  外商投资j9九游会利润分派有一个特别项目,即职工嘉奖及福利基金。它从j9九游会净利润中提
取,不作股东权柄反应,而是列为j9九游会的欠债。而行业管帐制度和《j9九游会管帐制度》中并没
有此项目。在体例j9九游会兼并资产欠债表时,职工嘉奖及福利基金余额并在应付福利费项目中
反应。在体例兼并利润及利润分派表时,提取的职工嘉奖及福利基金,母公司未实行《j9九游会
管帐制度》的,有三种处置办法:一是职工嘉奖及福利基金调至办理用度项目反应;二是在
净利润前所得税后增设“子公司提取的职工嘉奖及福利基金”项目反应;三是在可供分派利
润项面前目今增设“子公司提取的职工嘉奖及福利基金”项目反应。这几种办法都可以承受,但
该当坚持做法的前后一向性。母公司实行《j9九游会管帐制度》的,依照《j9九游会管帐制度》的规
定处置,即在兼并利润及利润分派表中,在提取法定红利公积、提取法定公益金后,单列提
取职工嘉奖及福利基金项目反应。必要留意的是,无论接纳何种办法,母公司在接纳权柄法
核算临时投资收益时,该当剔除子公司提取职工嘉奖及福利基金后按股权比例核算确定。

  财务部于2001年11月19日印发了《外商投资j9九游会实行j9九游会管帐制度有关题目的划定》财
会[2001]62号。文件明白指出,从2002年1月1日起,外商投资j9九游会实行《j9九游会管帐制度》,
因而,上述题目也将随着《j9九游会管帐制度》的片面贯彻而消失。

  六、兼并价差与股权投资差额

  临时股权投资项目正文要分类表露其期初、期末的账面余额、减值预备和账面代价。投
资项目标分类包罗对子公司投资、对配合j9九游会投资、春联营j9九游会投资和其他股权投资,这一
款式要求实用于兼并报表和母公司报表的临时股权投资项目正文。但两者详细内在和相干数
据是差别的。兼并报表临时股权投资中的对子公司投资是指兼并报表范畴之外的对子公司的
投资和归入兼并管帐报表范畴的子公司投资差额,不包罗对曾经归入兼并报表范畴的子公司
已作兼并抵消投资份额。母公司报表临时股权投资项目是指母公司自己间接对外的临时股权
投资,既包罗归入兼并报表范畴的子公司投资,也包罗没有归入兼并报表范畴的子公司投
资。它们的干系,可用下列公式表现:

  兼并报表临时股权投资中对子公司投资的算计数≤母公司报表临时股权投资中对子公司
投资的算计数注:上述公式中“即是”的情况,是在归入兼并报表范畴内的临时股权投资项
目净资产为零或正数的状况下呈现。

  兼并报表股权投资差额所对应的投资项目范畴,要比母公司报表股权投资差额所对应的
小(由于归入兼并报表范畴的临时股权投资若有股权投资差额,在兼并报表上曾经列为“合
并价差”项目反应)。但由于每一股权投资差额有大概是借方余额,也有大概是贷方余额,
从金额反应上看,兼并报表股权投资差额算计数有大概大于、即是或小于母公司报表股权投
资差额算计数。因而应视详细状况剖析判别。

  在兼并报表临时股权投资中的股票投资和其他股权投资正文中,某个投资项目所列持股
比例和所占注册资源比比方有凌驾50%的,即应兼并报表而未兼并报表的情况,该当阐明该
投资项目没有被归入兼并报表范畴的缘故原由和来由,以消弭管帐报表利用者阅读了解上的误解
和逻辑上的漏洞。

  七、资不抵债控股子公司逾额盈余的管帐处置和报表反应

  依据现行的《j9九游会管帐制度》、《j9九游会管帐原则--投资》以及财务部《关于资不抵债
公司兼并报表题目叨教的复函》(财会[1999]10号),母公司确认控股子公司的盈余,“以
股权投资账面代价减记至零为限”;对子公司的投资盈余凌驾其投资额局部(逾额盈余)不
再确认,其未确认的被投资单元的盈余分管数,在体例兼并管帐报表时,可以在兼并资产负
债表的“未分派利润”项目上增设“未确认的投资丧失”项目,且在兼并利润表“多数股东
权柄”项面前目今增设“加:未确认的投资丧失”项目予以反应。

  而《国际管帐原则第27号--兼并财政报表及对子公司投资的管帐》(中国财务经济出
版社,2000年7月版)第27条划定:“在被兼并的子公司中,归属于多数股权的盈余,大概
凌驾子公司权柄中的多数股权。凌驾局部以及归属于多数股权的进一步盈余,除多数股权应
依照划定的任务补偿,而且有才能补偿的局部外,均应冲减少数股权。假如子公司当前有报
告利润,在少数股权所承当的多数股权盈余所有补偿之前,一切利润均属于少数股权。”

  j9九游会以为,母公司对逾额盈余的子公司的临时投资以减至零为限,切合《公法律》和国
内现行管帐制度、管帐原则。因而,通常状况下均该当遵照这种处置办法。但同时应该了解
到,在资不抵债子公司继续谋划的状况下,这种做法也有肯定的缺陷,会招致母公司报表的
利润总额、净利润虚增,从而大概会惹起利润超分派之虞,误导管帐报表利用者,而且也难
以真实、公平地反应公司的财政情况和谋划效果。这一缺陷,当逾额盈余分外宏大时,尤为
分明。

  为了更审慎、公平地反应j9九游会的财政情况和谋划效果,便于管帐陈诉利用者片面理解公
司的财政情况和谋划效果,j9九游会以为,当控股子公司逾额盈余较大时,在没有证据标明多数
股东有任务、故意向而且有才能补偿逾额盈余时,j9九游会可以自创国际原则的做法,所有承当
子公司逾额盈余局部。分外是逾额盈余金额宏大时,更宜接纳这种做法。但鉴于这种做法与
现行的财政管帐制度纷歧致,以是,注册管帐师应提请公司在管帐报表附注的其他紧张事变
里表露这一信息,同时依据金额巨细和紧张性程度,思索能否应在审计陈诉中增长表明性说
明段予以反应。

  八、管帐年度内一次购置子公司到达控股比例时投资收益的核算及兼并利润表的反应

  在实践事情中,可有两种做法:一种称之为整年法,即在兼并利润表中参加子公司在被
收买的整个管帐年度的损益,再从中减去购置日前的损益,盘算出母公司应得的份额。另一
种称之为非整年法,即在兼并利润表中只参加子公司然后损益中购置日后的损益局部。

  用两种办法盘算得出的兼并净利润是相反的。但又各有优缺陷。第一种办法在客观上为
当前年度损益比力提供了一个公道的底子,但存在扩展了局部支出、本钱和用度之嫌,报表
上还需增列项目反应;第二种办法下,兼并利润表不克不及间接用来展望整个公司将来的支出和
用度,却照实反应收买后的兼并业绩。《国际管帐原则第27号--兼并财政报表及对子公司
投资的管帐》第23条指出:“子公司的谋划效果,应从购置之日起并入兼并财政报表。……
为了确保财政报表在各个管帐时期的可比性,通常必要提供关于购置和处理子公司对陈诉日
的财政情况、陈诉期谋划效果的影响,以及对上期响应金额的影响的增补材料。”由此,我
们以为,第二种办法更可取。还可在管帐报表附注中增长有关可比性材料。

  九、分批购置渐渐获得控股子公司投资收益的核算及兼并利润表的反应

  若母公司在年头对子公司拥有50%以下的股权,属于应按权柄法核算分歧并报表的范
围,在年度两头对子公司拥有50%以上股权,属于应按权柄法核算并兼并报表的范畴,由此
发生两种管帐处置办法:(1)分段法,即在未获得50%以上控制权曩昔,按权柄法核算,不
兼并报表,在此之后,按权柄法核算并兼并报表。(2)分批购置法,即按权柄法及股权比
例在分批购置时盘算购置日前后的投资收益,并自第一次购置日起兼并管帐报表。

  比方,母公司1-6月对子公司的控股比例为35%,7-12月为55%.按分段法,则上半年按
35%比例盘算母公司投资收益,分歧并报表,不发生多数股东损益的观点;而下半年,则按
55%的比例盘算投资收益,并兼并报表,发生多数股东损益。按分批购置,规则是按上半年
35%的比例、下半年55%的比例分批盘算购置日前后投资收益,并从第一次的购置日起举行合
并报表。在此状况下,就大概会呈现多数股东权柄少数化。由此发生的两张报表的项目反应
金额差别,但净利润稳定。这内里题目的核心是兼并报表期初数是从购置日照旧从控股日开
始算起。对此现在暂无定论,有待进一步探究。

  十、统一户名往来款的报表反应

  管帐报表项目中挂统一户名的往来款(如应收账款和应付账款,其他应收款和其他应付
款,预收账款和预支账款)能否可以按抵销后的净额反应,要看详细状况而定。假如互挂往
来款的统一户名的款子性子相反,可按抵销后的净额反应;假如性子差别,则不克不及互相抵
销,应按全额反应。

  j9九游会以应收账款抵借(或称国际贸易发票贴现),属于银行等金融机构(保理商)提供
的国际保理商业,有的在相干协议中大概会注明应收账款转让给保理商。假如应收账款的最
终危害并未完全转移,可以认定为,这是一种性子比力特别的融资商业,本质上因此应收账
款作为质押的乞贷。为片面、真实反应j9九游会的财政情况和经济商业全貌,应收账款仍应按全
额反应,同时反应乞贷金额。假如在相干的协议中划定,应收账款的终极危害完全转移,那
么该当接纳净额法予以反应。

 

 

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